標準原価計算と差異分析

この単元で身につくこと

• 標準原価カードから、当月の生産量に応じた標準原価と許容標準数量・時間を計算できます。
• 材料費・労務費・製造間接費の差異を公式どおりに分解し、有利・不利を判定できます。
• パーシャル・プランとシングル・プランの記帳を書き分け、差異を売上原価加減法で処理できます。

まずイメージ：先に「ものさし」を作り、ズレを原因別に読む

実際にかかった原価の金額だけを見ても、それが高いのか安いのか、どこに手を打てばよいのかは分かりません。そこで標準原価計算では、科学的・統計的な調査にもとづいて「この製品1個は本来いくらで作れるはずか」という標準原価を先に設定し、実際原価との差（原価差異）を原因別に分解します。差異の分解パターンは費目ごとに決まっており、次の表の組み合わせがこの単元の全体地図です。

図の見方：どの費目も「単価側のズレ」と「量側のズレ」に分ける、という同じ発想でできています。製造間接費だけは固定費が混ざるため、3つ目の操業度差異が加わります。

標準原価カードと標準原価の設定

標準原価は、製品1個当たりの標準原価カードとして持ちます。カードには費目ごとに「標準単価×標準消費量」の形で書き込みます。

当月の標準原価は、このカードを当月の実際生産量の分だけ引き伸ばして計算します。実際生産量が100個なら当月の標準原価は4,400円×100個＝440,000円で、材料について「使ってよい量」は100個×2kg＝200kgです。この、実際生産量に対して認められる標準の量を許容標準数量（許容標準時間）と呼び、差異分析の比較相手になります。予定していた生産量ではなく、実際に作った量に対する標準と比べる——ここが標準原価計算の公平なところです。

確認：標準は1個当たりのカードで持ち、「実際生産量×カードの標準」で当月のものさしを作ります。

差異分析——材料費・労務費・製造間接費

材料費差異——価格差異と数量差異

与件で確認します。標準価格500円/kg・許容標準数量1,150kgに対し、実際価格480円/kg・実際消費数量1,200kgでした。まず総差異は、実際発生額576,000円（480×1,200）−標準原価575,000円（500×1,150）＝1,000円の不利差異です。これを2つに分解します。

価格差異＝（実際価格−標準価格）×実際数量＝（480−500）×1,200＝△24,000円。実際のほうが安く買えているので24,000円の有利差異です。数量差異＝（実際数量−許容標準数量）×標準価格＝（1,200−1,150）×500＝＋25,000円。予定より50kg多く使っているので25,000円の不利差異です。有利24,000円と不利25,000円を合わせると、総差異の不利1,000円と一致します。

差異は金額を出して終わりではなく、原因を探る手掛かりとして読みます。たとえば原材料の相場変動が大きい時期には、購買努力と関係なく価格差異が膨らむことがあります。一方、数量差異が続けて不利なら、作業方法や材料の歩留まりに改善の余地があるかもしれません。

労務費差異——賃率差異と時間差異

労務費も同じ形です。標準賃率1,200円/時・許容標準時間1,420時間に対し、実際賃率1,280円/時・実際直接作業時間1,500時間だったとします。賃率差異＝（実際賃率−標準賃率）×実際時間＝（1,280−1,200）×1,500＝120,000円の不利差異、時間差異＝（実際時間−許容標準時間）×標準賃率＝（1,500−1,420）×1,200＝96,000円の不利差異です。「単価側のズレは実際の量に掛け、量側のズレは標準の単価で評価する」という対応が、材料費とまったく同じことを確かめてください。

製造間接費差異——公式法変動予算と三分法

製造間接費の差異は、予算差異・能率差異・操業度差異の3つまで見通せると得点源になります。前提になるのが公式法変動予算です。操業度が予定より少ない月に、もとの予算額とそのまま比べて「使いすぎ」と判定するのは不公平なので、予算許容額＝変動費率×実際操業度＋固定費予算額と、実際の操業度に応じて予算を作り直してから比べます。

与件は、変動費率300円/時・固定費予算200,000円・基準操業度1,000時間（固定費率＝200,000÷1,000＝200円/時、標準配賦率＝300＋200＝500円/時）、当月の実際操業度1,050時間・標準操業度980時間・実際発生額525,000円です。総差異は、標準配賦額490,000円（500×980）−実際発生額525,000円＝35,000円の不利差異で、三分法（能率差異を変動費率で計算する方法）では次のように分解します。

補足として、実際発生額の内訳（変動費315,000円・固定費210,000円）が与えられたときは、予算差異をさらに変動費分と固定費分に分けて4つで見ることもできます（四分法）。変動費予算差異は315,000−300×1,050＝0円、固定費予算差異は210,000−200,000＝10,000円の不利で、能率差異21,000円の不利・操業度差異4,000円の不利と合わせれば、合計は同じ35,000円の不利です。

確認：どの費目も「単価×量」に分解し、単価のズレは実際の量で、量のズレは標準の単価で測ります。間接費は予算許容額を作ってから比べる点だけが追加ルールです。

記帳方式——パーシャル・プランとシングル・プラン

標準原価計算を帳簿に載せるとき、仕掛品勘定に「実際」と「標準」のどちらで記入するかで、2つの方式があります。パーシャル・プランは、仕掛品勘定の借方へ実際原価で記入する方式です。貸方（完成品など）は標準原価で出ていくため、差異は仕掛品勘定の中で把握され、そこから各差異勘定へ振り替えます。シングル・プランは、仕掛品勘定の借方へ最初から標準原価で記入する方式です。差異は材料・賃金・製造間接費といった各費目の勘定で把握されます。

材料費差異の数値（実際消費576,000円・標準575,000円・価格差異24,000円の有利・数量差異25,000円の不利）で、同じ取引を2方式で記帳してみます。

どちらの方式でも、振替が終われば仕掛品勘定に載る材料費は標準の575,000円になり、差異勘定には数量差異25,000円（借方＝不利）と価格差異24,000円（貸方＝有利）が残ります。違いは差異を「どの勘定から」抜いたか——パーシャル・プランは仕掛品から、シングル・プランは材料からです。

なお、両者を組み合わせた修正パーシャル・プランは1級（簿記1級）の範囲です。

確認：仕掛品勘定の借方が実際ならパーシャル・プラン、標準ならシングル・プラン。「シングル＝仕掛品は標準一本」で覚えましょう。

差異の会計処理——売上原価加減法

各差異勘定に集まった原価差異は、原則として会計期末に売上原価へ賦課します。不利差異（借方残高）はコストが標準より多くかかった分なので売上原価に加算し、有利差異（貸方残高）は売上原価から減額します。「製造間接費と予定配賦」で学んだ配賦差異の売上原価加減法と同じ考え方です。

確認：不利＝売上原価にプラス、有利＝売上原価からマイナス。差異勘定の残高が借方か貸方かを見れば、振替仕訳の向きは自動的に決まります。

例題で型をつかむ

よくあるミス

対応する演習

• 標準原価計算ドリル